Körperschaftsteuerrecht: Steuerliche Behandlung als Kapitalgesellschaft

Durch das Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) wird ab dem 01.01.2022 bestimmten Personengesellschaften die Möglichkeit gegeben, steuerlich wie eine Kapitalgesellschaft behandelt zu werden.BegriffsdefinitionWas sind die groben steuerlichen Unterschiede zwischen einer Kapitalgesellschaft und einer Personengesellschaft (ohne Berücksichtigung der Kirchensteuer)?Kapitalgesellschaften sind ein eigenständiges Steuersubjekt und unterliegen somit der Körperschaftsteuer (15 Prozent) und der Gewerbesteuer. Die Kapitalgesellschaft ist dabei zu trennen von den Gesellschaftern (Trennungsprinzip). Sind die Gesellschafter natürliche Personen und werden Ausschüttungen von der Kapitalgesellschaft an die Gesellschafter vorgenommen, sind diese nach den Prinzipien der Abgeltungssteuer (25 Prozent) oder des Teileinkünfteverfahrens (40 Prozent steuerfrei, 60 Prozent steuerpflichtig) als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu versteuern.Anders schaut es hingegen bei Personengesellschaften aus, hier sind die natürlichen Personen als Gesellschafter Mitunternehmer und damit selbst Besteuerungssubjekt. Auf Ebene der Personengesellschaft fällt Gewerbesteuer an, die sich dann der Gesellschafter im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung bis zu einem Hebesatz von 400 Prozent anrechnen lassen kann. Die auf den Gesellschafter entfallenden Gewinnanteile muss er aber mit maximal 45 Prozent Einkommensteuer versteuern.Werden also auf Ebene einer Kapitalgesellschaft keine Ausschüttungen vorgenommen, um z. B. Liquidität für neue Investitionen anzusammeln, dann fallen nur Körperschaftsteuer von 15 Prozent und Gewerbesteuer an. Bei einer Personengesellschaft hingegen muss der gesamte Gewinnanteil von dem Gesellschafter, gegebenenfalls mit bis zu 45 Prozent Einkommensteuer, sofort besteuert werden (unter Anrechnung der Gewerbesteuer), obwohl der Gesellschafter keine Entnahmen tätigt, da er z. B. Liquidität in der Personengesellschaft bündeln möchte. Zwar besteht für Personengesellschaft schon derzeit die Möglichkeit einer Thesaurierung, doch diese wird in der Praxis auf Grund der sperrigen Regelungen kaum angewendet.Werden hingegen die Gewinne aus der Kapitalgesellschaft an die Gesellschafter (natürliche Person) ausgeschüttet, dann kann unter Umständen die gesamte Steuerbelastung etwas höher als bei den Personengesellschaften sein.Für wen gilt die Option?Personenhandelsgesellschaften (OHG, KG, GmbH & Co. KG), Partnerschaftsgesellschaften und ihre Gesellschafter haben die Möglichkeit erstmals ab dem 01.01.2022, ertragsteuerlich und verfahrensrechtlich wie eine Kapitalgesellschaft und deren nicht persönlich haftende Gesellschafter behandelt zu werden. Einzelunternehmen und GbRs sowie Investmentfonds i.S.d. Investmentsteuergesetzes sind vom Optionsrecht ausgeschlossen.Was ist formal zu berücksichtigen?Ausgeübt wird die Option zur Körperschaftsbesteuerung durch Antrag, der von der Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaft bei dem für die gesonderte und einheitliche Feststellung zuständigen Finanzamt, andernfalls bei dem für die Besteuerung des Gesellschafters zuständigen Finanzamt oder beim Bundeszentralamt für Steuern zu stellen ist. Der für die Ausübung der Option erforderliche Antrag ist spätestens einen Monat vor Beginn des Wirtschaftsjahres zu stellen, ab dem die Besteuerung nach dem Körperschaftsteuergesetz erfolgen soll. Somit müsste er aus formeller Sicht bereits im Jahr 2021 gestellt werden, wenn eine Option zum 01.01.2022 beabsichtigt ist. Da der Antrag sich unmittelbar auf die Besteuerung aller Gesellschafter auswirkt, muss der Gesellschafterbeschluss über den Wechsel zur Körperschaftbesteuerung mindestens mit 75 Prozent der abgegebenen Stimmen beschlossen werden. Die fiktive Umwandlung betrifft eben nicht nur die Ebene der Gesellschaft, sondern auch die Besteuerung ihrer Gesellschafter, so erzielen die Gesellschafter keine mitunternehmerischen Einkünfte mehr, sondern eigenständige Beteiligungseinkünfte.Daneben wird es aber auch eine Möglichkeit der Rückoption geben. Auch diese Rückoption, zurück zur Besteuerung von Personengesellschaften, kann nur vor Beginn des Wirtschaftsjahres erklärt werden.Was gilt für die optierende Personenhandelsgesellschaft?Mit der Ausübung der Option ermittelt die Personenhandelsgesellschaft ihren Gewinn grundsätzlich nach den für Kapitalgesellschaften geltenden steuerrechtlichen Regeln. Regelungen, die nur für bestimmte, ausdrücklich bezeichnete Kapitalgesellschaften gelten, finden nicht Anwendung auf die optierende Gesellschaft. Entsprechendes gilt, wenn einzelne Tatbestandsmerkmale nur von einer echten Kapitalgesellschaft erfüllt werden können (z. B. Nennkapitalerhöhung des § 28 KStG).Im Umkehrschluss sind die ertragsteuerlichen Vorschriften nicht mehr anzuwenden, so können z. B. Verluste nicht mehr mit anderen positiven Einkünften des Gesellschafters verrechnet werden, ein Buchwerttransfer nach § 6 Abs. 3 und 5 EStG ist nicht möglich sowie auch die mitunternehmerbezogene Auslegung der § 6b EStG Rücklagen.Was gilt für die Gesellschafter?Entnahmen der Gesellschafter sind nach der Option als offene oder verdeckte Gewinnausschüttungen und damit als Beteiligungseinkünfte zu qualifizieren. Diese Beteiligungseinkünfte unterfallen dann, soweit die Gesellschafter natürliche Personen sind, der Abgeltungssteuer oder dem Teileinkünfteverfahren. Zudem kann es nunmehr Einkünfte aus Dienstleistungen geben, wenn der Gesellschafter auch Geschäftsführer der optierenden Personenhandelsgesellschaft ist, oder Einkünfte aus Nutzungsüberlassungen, wenn Grundstücke vermietet werden.Es ist aber zu berücksichtigen, dass insbesondere die zivilrechtliche Haftung der Gesellschafter unberührt bleibt. Daher wäre aus zivilrechtlicher Betrachtung gegebenenfalls ein vollständiger Formwechsel von einer Personengesellschaft hin zu einer Kapitalgesellschaft erwägenswert.Hinweis:Am 23.11.2021 findet von 13:00 bis 14:00 Uhr im Rahmen des AUTOHAUS Recht & Steuern-Talk powered by RAW-Partner ein Webinar zu diesem spannenden, aber auch komplexen Thema statt.Kurzfassung1. Ab dem 01.01.2022 wird bestimmten Personengesellschaften die Möglichkeit gegeben, steuerlich wie eine Kapitalgesellschaft behandelt zu werden.2. Die Option erfasst nicht nur die Gesellschaft, sondern auch deren Gesellschafter, daher muss der Wechsel zur Körperschaftbesteuerung mit mindestens 75 Prozent der abgegebenen Stimmen beschlossen werden.3. Eine Option hat erhebliche Auswirkungen für die Gesellschafter, Themen wie offene und verdeckte Gewinnausschüttungen, Betriebsaufspaltungen, Arbeitslohn, etc. spielen auf einmal eine Rolle. Und Themenbereiche, die man aus der Besteuerung von Personengesellschaften kennt, wie Entnahmen und Sonderbetriebsvermögen, gibt es nach einer Option nicht mehr.KommentarAm 30.09.2021 hat das Bundesministerium der Finanzen den Entwurf eines Schreibens zur Umsetzung der Option zur Körperschaftsteuer an die Verbände verschickt. Die Verbände hatten Zeit bis zum 20.10.2021, auf den Entwurf zu reagieren. Bei Redaktionsschluss lag leider immer noch kein endgültiges BMF-Schreiben vor, daher ist einer Optionsausübung zum 01.01.2022 allein aus zeitlicher Sicht mit erheblicher Vorsicht zu begegnen, da eine intensive steuerliche Planung unbedingt notwendig ist.Barbara Muggenthaler Wirtschaftsprüferin Steuerberaterin www.raw-partner.de

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